一、事務所內(nèi)部治理、質(zhì)量控制體系和職業(yè)道德遵循案例 1：項目風險分類和質(zhì)量管控執(zhí)行不到位質(zhì)量管理制度有效執(zhí)行的基石是準確的業(yè)務風險分類。某事務所試點復核合伙人制度，風險管理部審核經(jīng)理和風險管理合伙人不再參與低風險項目質(zhì)量控制復核，由委派的復核合伙人復核完成后簽發(fā)審計報告。執(zhí)行過程中，存在項目風險分類不準確導致質(zhì)量管控措施不當?shù)那闆r。如 A 公司董事會分歧嚴重，引發(fā)經(jīng)營控制權之爭，致使董事會、監(jiān)事會無法正常換屆，暴露出公司內(nèi)部控制和公司治理可能存在重大缺陷，但仍被評估為低風險項目，導致事務所層面未能對該項目執(zhí)行恰當?shù)馁|(zhì)量控制措施。甲作為 B 公司 2018 年至 2020 年年報審計項目現(xiàn)場負責人，與被審計單位存在經(jīng)濟利益往來。如 2020 年年報審計期間，B公司副總經(jīng)理通過其個人銀行賬戶向甲轉(zhuǎn)賬 20 萬元，銀行流水摘要為“借款”，截至檢查時點該 20 萬元尚未歸還；2018 年 9月，B 公司向甲個人銀行賬戶支付 5 萬元，發(fā)票顯示為服務費。審計師對 B 公司年報發(fā)表保留意見，但存在以下不當：一是未結合已獲取審計證據(jù)，充分評估未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）是否存在廣泛性影響。二是未說明無法量化相關重大錯報（如存在）財務影響的原因。三是以無法獲得充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)為由發(fā)表保留意見，但未說明無法獲取審計證據(jù)的原因。四是保留意見事項存在遺漏，在未獲取充分、適當審計證據(jù)的情況下，未對公司相應事項發(fā)表保留意見。五是以“持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性”發(fā)表保留意見的同時在審計報告中增加了與持續(xù)經(jīng)營相關的重大不確定性段落。一是未合理評價識別出的內(nèi)控缺陷。審計師識別并認定 C 公司在資金支付、供應鏈業(yè)務供應商調(diào)查及準入、客戶信用調(diào)查與交易風險評估等環(huán)節(jié)存在重大缺陷，但評價其屬于非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷。二是內(nèi)控鑒證報告意見類型不恰當。在識別出內(nèi)控存在重大缺陷的情況下，出具了帶強調(diào)事項段的無保留意見的內(nèi)部控制鑒證報告。D 公司子公司應收賬款在審計工作底稿等材料中顯示的金額與財務賬面金額存在較大差異，審計師無法直接函證，在因?qū)徲嬍芟逕o法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)確認應收賬款差異產(chǎn)生原因的情況下，未在“形成無法表示意見的基礎”段落對子公司應收賬款整體審計受限事項進行描述。A 公司對鴨肉產(chǎn)品和飼料采取經(jīng)銷模式，對鴨苗采取直銷模式。A 公司將鴨苗銷售給合作農(nóng)戶，待鴨苗飼養(yǎng)出欄后，合作農(nóng)戶再將毛鴨返售給公司。合作農(nóng)戶所用飼料由公司生產(chǎn)，并由經(jīng)銷商銷售給農(nóng)戶。A 公司將毛鴨加工為鴨肉產(chǎn)品后，經(jīng)由經(jīng)銷商向市場銷售。事務所在前述經(jīng)銷業(yè)務收入審計中，一是未對經(jīng)銷模式執(zhí)行相關審計程序，未見判斷經(jīng)銷商是主要責任人或代理人、收入確認政策是否符合企業(yè)會計準則的相關記錄；二是未對經(jīng)銷商銷售合同進行核查，未對經(jīng)銷商、終端客戶及營業(yè)收入的真實性進行充分核查。B 公司與某客戶簽訂的兩份訂單上客戶公章明顯不一致，客戶與供應商工商年報披露的聯(lián)系地址、聯(lián)系電話、聯(lián)系郵箱等相同，審計師未予充分關注并執(zhí)行進一步審計程序。C 公司存在大量新增供應商，審計師未對新增供應商實施有效的細節(jié)測試，未獲取證據(jù)核實該公司業(yè)務模式變化后交易的真實性和成本的完整性。D 公司供應商完全豁免債務，審計師未對完全豁免的原因及合理性進行關注與核實。E 公司部分客戶發(fā)函地址為酒店、公寓，不同客戶發(fā)函地址或聯(lián)系電話一致，回函收件人為公司董秘，回函非原件，回函蓋章單位與被詢證單位名稱不一致，審計師未對上述異常情況保持應有的職業(yè)懷疑。F 公司與某客戶就合同執(zhí)行及應收賬款存在分歧和訴訟，審計師已知該情況，卻未對收到該客戶回函等不符合一般商業(yè)邏輯的異常情況保持應有的職業(yè)懷疑，未審慎判斷上述詢證函回函的可靠性，未獲取進一步審計證據(jù)以消除這些疑慮。案例 9：對關聯(lián)方或第三方回款關注不足G 公司通過關聯(lián)方回款，沖銷客戶應收賬款。審計師對應收賬款執(zhí)行細節(jié)測試時，抽取到回款憑證，審計底稿記錄已檢查銀行回單，回款單位與銷售客戶的名稱一致，未見異常。但上述三筆憑證的回款方均為公司關聯(lián)方，審計師未對回款單位與應收賬款客戶名稱不一致的異常情況保持職業(yè)懷疑。H 公司與客戶及第三方簽訂委托付款協(xié)議，約定由第三方代客戶回款。審計師在未取得委托付款協(xié)議、未收到應收賬款函證回函的情況下，未執(zhí)行其他審計程序，未對第三方回款的真實性和合理性保持充分關注。案例 10：對期末大額資金往來未保持職業(yè)懷疑A 公司在未實際收到資金的情況下，于 2020 年 11 月和 2021年 1 月在財務系統(tǒng)虛假記錄收到 3,000 萬元和 2,000 萬元投資款，并虛假沖減應付賬款和其他應付款。相關銀行賬戶于 2020 年 11月開立，貨幣資金明細表中該賬戶 2020 年借貸方發(fā)生額分別為3,000.15 萬元和 3,000.06 萬元，為 A 公司當期發(fā)生額最大的銀行賬戶。對前述期末大額資金往來存在的異常情況，審計師在貨幣資金審計中未保持職業(yè)懷疑，一是未執(zhí)行大額收支雙向檢查，審計師獲取了銀行對賬單，對賬單顯示該賬戶報告期內(nèi)借貸方發(fā)生額極小，與貨幣資金明細表中記錄的發(fā)生額存在明顯差異；二是未對大額收支憑證的原始憑證進行查驗，審計師抽查公司 2020 年11 月收到 3,000 萬元投資款和償還關聯(lián)方 2,124.88 萬元其他應付款的兩筆憑證，但未對憑證后附銀行回單進行查驗，未發(fā)現(xiàn)審計底稿中留存的銀行回單掃描件系偽造，導致未發(fā)現(xiàn)公司虛構貨幣資金交易的舞弊行為。B 公司年報審計中，審計師未對銀行賬戶的完整性獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。審計師僅從公司財務系統(tǒng)導出銀行賬戶明細核對至銀行開戶清單，未從銀行開戶清單反向核對公司銀行賬戶的完整性，未關注到銀行開戶清單中列示的 3 個銀行賬戶未記錄在公司貨幣資金明細表中的異常情況，也未執(zhí)行進一步的審計程序。案例 12：未對銀行函證回函不符或未回函事項執(zhí)行進一步審計程序C 公司年報審計中，審計師對回函不符或未回函事項未執(zhí)行進一步審計程序。一是公司記錄為銀行存單的資金，銀行回函顯示為保證金；公司記錄的已銷戶或凍結賬戶，銀行回函顯示未銷戶、未凍結，審計師未對異常情形執(zhí)行進一步審計程序。二是部分銀行賬戶未取得函證原件，底稿中的回函為復印件且無銀行蓋章，審計師未執(zhí)行進一步審計程序。三是銀行未予確認并將詢證函退回后，審計師未進一步了解相關情況。A 公司年報審計風險評估底稿存在前后記錄矛盾、錯誤的情況。一是在了解和評價被審計單位對控制的監(jiān)督過程中，風險評估程序記錄“企業(yè)無內(nèi)部審計機構”，而相關風險評估底稿結論卻是內(nèi)部審計人員活動適當、控制設計合理并得到執(zhí)行。二是不同底稿就舞弊風險的結論存在矛盾。相關風險評估底稿中記錄公司無特別的舞弊風險評估程序和系統(tǒng)，但對舞弊風險控制的整體評價結果為“中”，對舞弊內(nèi)部控制有效性評估結論為“高”，對舞弊導致財務報表發(fā)生重大錯報的可能性評估結論“風險較小”。三是底稿記錄的公司業(yè)務情況與實際情況不一致。如銷售與收款循環(huán)記錄的公司總經(jīng)理、出納的姓名與公司實際任職情況不一致；生產(chǎn)與倉儲循環(huán)記錄的制造費用歸集分配情況等與公司實際情況不一致；甚至還存在直接復制其他審計項目底稿、未作修改的情況。B 公司審計師將營業(yè)收入識別為認定層次的重大錯報風險，在對銷售與收款循環(huán)執(zhí)行控制測試時，僅對合同經(jīng)過審批、雙方都對合同條款進行蓋章確認兩個控制點進行測試，未對銷售發(fā)貨、會計核算期間是否正確、應收賬款回款等關鍵控制點進行測試，就得出銷售與收款循環(huán)控制運行有效性的結論，未對該循環(huán)相關控制運行有效性獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。案例 15：持續(xù)經(jīng)營審計程序執(zhí)行不到位A 公司審計項目中，審計師一是未獲取管理層對公司持續(xù)經(jīng)營能力進行自我評估的相關資料或證據(jù)，風險評估時未確定管理層是否已對公司持續(xù)經(jīng)營能力初步評估，也未見提請管理層評估公司持續(xù)經(jīng)營能力的記錄。二是在識別出可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況時，未獲取管理層與持續(xù)經(jīng)營能力評估相關的未來應對計劃并評價其可行性和有效性，未獲取應對計劃及其可行性的書面聲明。案例 16：持續(xù)經(jīng)營重大不確定性消除不當B 公司上一年度因持續(xù)經(jīng)營存在重大不確定性被出具帶強調(diào)事項段的審計報告。本年度 B 公司實際經(jīng)營情況沒有發(fā)生明顯變化，審計師僅因債務展期導致逾期債務有所減少、尚處于盡調(diào)階段的增資安排等事項，判斷與持續(xù)經(jīng)營相關的重大不確定性已消除，并發(fā)表了標準無保留審計意見，未就上期持續(xù)經(jīng)營重大不確定性是否消除獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。案例 17：未對關聯(lián)關系進行持續(xù)關注A 公司 2018 年年報審計時，審計師發(fā)現(xiàn)外購子公司的業(yè)務高管與部分供應商及客戶存在一定關聯(lián)關系。2020 年審計計劃中，未對上述關聯(lián)關系是否延續(xù)進行持續(xù)關注，未設計程序?qū)ι鲜鲫P聯(lián)關系進行針對性核查。案例 18：關聯(lián)關系核查程序執(zhí)行不到位B 公司的子公司與其主要供應商存在注冊電話或郵箱相同的情況；主要客戶甲的時任法定代表人與 B 公司法定代表人存在直系親屬關系，現(xiàn)任法定代表人曾是 B 公司業(yè)務部員工，并于 2020年期間在 B 公司領取工資。審計師未執(zhí)行進一步審計程序。案例 19：對與會計準則執(zhí)行有關的錯報審計不到位A 公司以合同履行概率而不是以發(fā)生違約的風險為權重測算對控股股東合同資產(chǎn)減值損失，同時據(jù)此測算應收賬款壞賬準備，審計師未予以調(diào)整。B 公司將子公司 29.34%股權轉(zhuǎn)讓并在母公司報表確認投資收益 3000 余萬元，B 公司在相關協(xié)議對股權轉(zhuǎn)讓附有回購義務且預計觸發(fā)回購條款的可能性極大的情況下，將上述交易作為權益工具計量，審計師未對相關交易背景及協(xié)議條款充分關注。C 公司計劃出租的廠房部分處于自用狀態(tài)，審計師在知悉情況下未審慎評估和判斷其適用投資性房地產(chǎn)會計準則的合理性和準確性。、來源：北京證監(jiān)局會計及評估監(jiān)管工作通訊
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