會計師事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)存在的問題及監(jiān)管建

時間：2021-01-25 08:50:09

近年來，黨中央對資本市場的改革發(fā)展高度重視，對全面深化資本市場改革構(gòu)建新時代高質(zhì)量發(fā)展的資本市場提出明確要求。信息披露是資本市場的生命線，近年資本市場在信息披露質(zhì)量持續(xù)提升的同時，也出現(xiàn)少數(shù)財務(wù)舞弊案，引起了黨中央、國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)的高度重視和社會輿論的持續(xù)關(guān)注。作為資本市場“看門人”的注冊會計師與會計師事務(wù)所在財務(wù)舞弊中扮演的角色及審計失敗的直接誘因和根本原因值得深思。本文對會計師事務(wù)所在資本市場從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)（以下簡稱證券業(yè)務(wù)）中存在的相關(guān)問題及其成因進行分析，對加強從事證券業(yè)務(wù)會計師事務(wù)所的監(jiān)管提出相關(guān)建議。

一、會計師事務(wù)所在資本市場財務(wù)舞弊案中具體表現(xiàn)

自 2009 年至 2019 年，證監(jiān)會共對 35 起財務(wù)舞弊案件所涉會計師事務(wù)所及相關(guān)人員進行行政處罰，其中涉及上市公司 33 家；上市公司收購標(biāo)的公司 1 家，為粵傳媒收購香榭麗；新三板掛牌公司 1 家，為新綠股份；涉及會計師事務(wù)所共 35 家次，執(zhí)業(yè)人員共 88 人次。從這些案例來看，注冊會計師在財務(wù)舞弊案中扮演如下角色：

首先為失察者，對舞弊要素及異常跡象未能保持應(yīng)有的關(guān)注。在上述 35 起財務(wù)舞弊審計失敗案件中，有 33 起在注冊會計師獲取的審計證據(jù)資料中出現(xiàn)了明顯的異常跡象，但注冊會計師沒有保持應(yīng)有的關(guān)注和職業(yè)懷疑，未能察覺風(fēng)險并采取進一步審計程序，導(dǎo)致相關(guān)錯報未被發(fā)現(xiàn)。如寧波圣萊達電器股份有限公司（以下簡稱圣萊達)2014 年業(yè)績虧損，2015 年盈利情況直接影響公司的正常上市運行，存在明顯的業(yè)績壓力。眾華會計師事務(wù)所（特殊普通合伙，以下簡稱眾華所）在圣萊達 2015 年度財務(wù)報表審計項目中，所獲取的圣萊達子公司銷售合同存在簽署日期早于子公司成立日期的異常情況，但眾華所未予以關(guān)注并采取進一步審計程序，導(dǎo)致未發(fā)現(xiàn)圣萊達為了虛構(gòu)合同違約金收入而偽造了該份合同。

其次是放風(fēng)者，執(zhí)行的審計程序不足以應(yīng)對相關(guān)認定的審計風(fēng)險。注冊會計師針對評估的錯報風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施，在實際操作中，針對認定層面存在的錯報風(fēng)險，注冊會計師未能執(zhí)行對應(yīng)的審計程序，未能獲取對相關(guān)認定實現(xiàn)合理保證的充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。如，江蘇雅百特科技股份有限公司（以下簡稱雅百特）于 2015 年底某海外公交站臺建設(shè)項目尚未竣工，在“存貨”科目予以列示，眾華所審計人員赴海外實地考察項目建設(shè)情況時，拍攝了關(guān)于該存貨所在位置及狀態(tài)的大量照片，但并沒有執(zhí)行相關(guān)程序獲取關(guān)于該存貨權(quán)屬認定的審計證據(jù)，不足以應(yīng)對存貨“存在”認定的審計風(fēng)險，導(dǎo)致未發(fā)現(xiàn)該公交站臺并非雅百特所有，未發(fā)現(xiàn)雅百特虛構(gòu)海外工程項目的舞弊行為。

極少數(shù)為同謀者，與審計對象惡意串通故意包庇財務(wù)造假行為。如萬隆會計師事務(wù)所（萬隆會計師事務(wù)所已于 2009 年并入國富浩華會計師事務(wù)所，國富浩華會計師事務(wù)所于2013 年并入瑞華會計師事務(wù)所（特殊普通合伙，以下簡稱瑞華所））在金荔科技農(nóng)業(yè)股份有限公司2006 年年報審計項目審計計劃中明確表明以“避免公司退市”為審計目的，嚴重偏離財務(wù)報表審計目標(biāo)。近期，資本市場財務(wù)舞弊案中也有個別案件中注冊會計師收受審計對象利益，涉嫌在財務(wù)舞弊中扮演“同謀者”角色。

二、會計師事務(wù)所相關(guān)執(zhí)業(yè)問題的直接原因

近年來，盡管對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管趨嚴趨緊，注冊會計師包庇舞弊、與審計對象串通造假等行為仍時有發(fā)生，注冊會計師未勤勉盡責(zé)導(dǎo)致審計失敗的案件更是不減反增，其中既有執(zhí)業(yè)人員應(yīng)有的職業(yè)精神喪失的問題、也有專業(yè)能力不足的問題，還有會計師事務(wù)所內(nèi)部控制缺失的問題。

（一）不愿：注冊會計師應(yīng)有的審計精神喪失

一是缺乏職業(yè)懷疑精神，對異常情況未能質(zhì)疑到底。保持職業(yè)懷疑態(tài)度是注冊會計師職業(yè)道德的基本原則之一，要求注冊會計師對相互矛盾的證據(jù)和信息保持警覺，以及對所獲取審計證據(jù)的真實性保持審慎態(tài)度。但是審計機構(gòu)在執(zhí)行審計工作時未能保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度，最終導(dǎo)致審計失敗。例如，康美藥業(yè) 340 億元的貨幣資金遠超同行其他企業(yè)，占其總資產(chǎn)比例高達 49.7%。同時，康美藥業(yè)卻還有 113.7億元的短期借款。在執(zhí)行分析性程序時，正中珠江對這種存款和短期借款“雙高”的異?，F(xiàn)象未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，對銀行存款僅執(zhí)行了常規(guī)的函證程序，沒有追加進一步審計程序消除異?，F(xiàn)象產(chǎn)生的疑慮因素，直接導(dǎo)致未發(fā)現(xiàn)存款多計 300 億元。

二是缺乏勤勉謹慎精神，對審計風(fēng)險未能降低到位。從審計項目現(xiàn)場檢查情況來看，90%以上的審計項目存在關(guān)鍵審計程序不到位的情況。一是函證程序執(zhí)行不到位。近 10年審計失敗處罰案例中函證程序存在問題的有 21 起，占比60%，其中未對審計對象全部銀行賬戶執(zhí)行函證程序 4 起，占比 11%，對回函異常未進一步核查 20 起，占比 57%；由審計對象相關(guān)人員協(xié)助或參與函證過程的 3 起，占比 8%。函證是獲取外部審計證據(jù)的重要審計手段之一，但是在實際操作中注冊會計師并未予以足夠重視，常常出現(xiàn)走形式的情況，嚴重損害函證的真實性和可靠性，導(dǎo)致審計質(zhì)量大打折扣。二是審計抽樣不規(guī)范，未能將審計風(fēng)險降至可接受的水平。檢查發(fā)現(xiàn)，部分審計機構(gòu)在選擇審計樣本時，有的未區(qū)分統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣，有的對發(fā)現(xiàn)的樣本異常未進一步調(diào)查錯報原因及影響，有的甚至執(zhí)行細節(jié)測試時憑空填列信息，以上行為均可直接導(dǎo)致審計失敗。三是未親手獲取審計證據(jù)，貪圖方便假手于人。如利安達會計師事務(wù)所（特殊普通合伙，以下簡稱利安達）在執(zhí)行浙江九好辦公服務(wù)集團股份有限公司 2013 年至 2015 年財務(wù)報表審計工作時對部分供應(yīng)商和客戶的走訪工作未親自參與，由券商、評估機構(gòu)完成。

三是缺乏審計獨立精神，與審計對象形成事實同盟。審計準(zhǔn)則要求注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時應(yīng)當(dāng)在形式上和實質(zhì)上保持獨立性。從近年監(jiān)管情況看來，最終導(dǎo)致審計失敗的并非形式上獨立性的瑕疵，而是由于利益關(guān)聯(lián)產(chǎn)生的審計獨立性實質(zhì)上缺位，主要有以下特征。一是審計對象管理層與審計機構(gòu)或?qū)徲嬳椖控撠?zé)人存在老鄉(xiāng)、校友、共同工作經(jīng)歷等社會關(guān)系，形成利益共同體。如 2014 年至 2016 年輝山乳業(yè)財務(wù)舞弊期間首席財務(wù)官、董事會秘書、多名獨立董事均曾為其審計機構(gòu)畢馬威的高級合伙人；二是審計收費遠高于同行業(yè)的平均水平，或者逐年增幅較大，審計機構(gòu)選擇接受風(fēng)險溢價。如，康美藥業(yè) 2018 年報審計收費為 640 萬元，遠高于同行同規(guī)模公司平均水平。三是長期為某審計對象提供審計服務(wù)，形成了思維慣性和路徑依賴。如，正中珠江為康美藥業(yè)連續(xù)提供審計業(yè)務(wù)達 19 年，歷年審計底稿模板大同小異，很難推翻本所前期的工作結(jié)論。由于以上情形的影響，注冊會計師獨立性喪失，甘愿為審計對象舞弊提供便利或保持沉默，形成事實同盟。

（二）不能：注冊會計師應(yīng)有的執(zhí)業(yè)能力缺失

一是缺乏應(yīng)有的專業(yè)知識儲備，專業(yè)判斷犯錯誤。在承接審計業(yè)務(wù)時，未能綜合考慮業(yè)務(wù)的風(fēng)險與審計團隊人員資歷、經(jīng)驗、知識結(jié)構(gòu)是否匹配；在執(zhí)行程序過程中，對于涉及較復(fù)雜的會計問題難以應(yīng)對，甚至做出嚴重錯誤的審計調(diào)整。海南亞太實業(yè)發(fā)展股份有限公司（以下簡稱亞太實業(yè)）子公司 2012 年將質(zhì)量索賠款計入營業(yè)外支出，2013 年亞太實業(yè)考慮到索賠款未實際支付且具體賠償金額不能合理確定，認為 2012 年確認營業(yè)外支出時會計估計不準(zhǔn)確，遂沖減2013 年當(dāng)期營業(yè)外支出。瑞華所作為審計機構(gòu)發(fā)現(xiàn)該會計差錯后，并未要求亞太實業(yè)按照審計準(zhǔn)則進行追溯調(diào)整，反而要求亞太實業(yè)直接沖減 2013 年當(dāng)期營業(yè)成本，虛增產(chǎn)成品，甚至處罰申辯中仍認為上述會計處理屬于會計估計變更，不屬于會計差錯。

二是缺乏應(yīng)有的風(fēng)險審計理念框架，程序設(shè)計有漏洞。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫼诵睦砟顬樵u估及應(yīng)對重大錯報風(fēng)險，通過了解審計對象治理層、管理層、外部監(jiān)管環(huán)境、內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)流程等因素，識別和評估風(fēng)險，從而采取有效措施防范和降低審計風(fēng)險，避免審計失敗。部分內(nèi)資所在引進風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綍r只照搬表格，實際操作中仍沿用原有的賬戶導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。風(fēng)險評估與識別程序局限于填表，未充分關(guān)注審計對象所處的監(jiān)管環(huán)境、管理層風(fēng)格、業(yè)務(wù)模式及內(nèi)部控制，以實現(xiàn)發(fā)現(xiàn)、應(yīng)對風(fēng)險的目的；未恰當(dāng)識別具有較高錯報風(fēng)險的科目及相關(guān)認定。例如，審計準(zhǔn)則明確要求將收入確認認定為存在舞弊風(fēng)險，且屬于特別風(fēng)險，在實際操作中，部分審計機構(gòu)仍然未能對相關(guān)舞弊跡象予以充分關(guān)注。

（三）不管：會計師事務(wù)所應(yīng)有的內(nèi)部控制失效

在會計師事務(wù)所質(zhì)量控制體系完善且有效執(zhí)行地前提下，即使項目團隊執(zhí)業(yè)精神及專業(yè)能力有所欠缺，仍有機會守住避免審計失敗的最后防線，審計失敗案例中的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制體系基本未能發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督把關(guān)作用。

一是質(zhì)量控制制度形同虛設(shè)。部分會計師事務(wù)所雖制定了若干關(guān)于項目風(fēng)險及質(zhì)量控制的管理辦法，在實際操作中卻未得到執(zhí)行。如，大信會計師事務(wù)所（以下簡稱大信所）在對五洋建設(shè)集團股份有限公司 2012 年至 2014 年財務(wù)報表執(zhí)行審計工作時，已知相關(guān)審計報告用途為公開發(fā)行公司債，卻未按照大信所內(nèi)部制定的《審計業(yè)務(wù)項目分類管理暫行辦法》的規(guī)定將該項目風(fēng)險級別從 C 類調(diào)整為風(fēng)險程度更高的 B 類并追加相應(yīng)的審計程序，導(dǎo)致未發(fā)現(xiàn)五洋建設(shè)通過將所承接的工程項目應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款“對抵”的方式虛增利潤。

二是質(zhì)量控制人員不能獨立。例如，正中珠江的某質(zhì)量控制委員會主任，作為質(zhì)量控制主要負責(zé)人，同時又多次擔(dān)任康美藥業(yè)、ST 猛獅等項目的簽字會計師，其薪酬與正中珠江收入規(guī)模直接掛鉤?？梢娬兄榻|(zhì)量控制體系未能做到客觀獨立，難以防范審計失敗的風(fēng)險。

三、會計師事務(wù)所相關(guān)執(zhí)業(yè)問題形成的根本原因

會計師事務(wù)所在從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)中存在的執(zhí)業(yè)問題日漸突出，面對審計對象的舞弊行為，部分注冊會計師不愿、不能發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姡诘臅嫀熓聞?wù)所放任不管，最終導(dǎo)致審計失敗。借用“舞弊三角論”的框架，我們從壓力、機會和借口三個角度剖析會計師事務(wù)所問題的根本原因：

（一）各方利益驅(qū)動，對注冊會計師揭露舞弊形成壓力

一是會計師事務(wù)所過于追求規(guī)模和業(yè)績，對注冊會計師保證審計質(zhì)量形成壓力。一方面，部分會計師事務(wù)所為追求規(guī)模和排名，通過吸收他所執(zhí)業(yè)團隊、兼并中小型會計師事務(wù)所等方式不斷“做大”，但忽視后續(xù)管理和整合，未能做到實質(zhì)性的一體化。2013 年鵬城所、中磊所因綠大地、萬福生科案被撤銷證券資格，但處罰前不少業(yè)務(wù)團隊帶業(yè)務(wù)整體遷徙到瑞華所；2016 年利安達因多個案件被行政處罰并暫停承接新的證券業(yè)務(wù)，也有大量業(yè)務(wù)團隊帶業(yè)務(wù)跳槽；目前，正中珠江也已有不少業(yè)務(wù)團隊帶業(yè)務(wù)整體遷移。據(jù)了解，部分帶業(yè)務(wù)跳槽的原團隊進入其他會計師事務(wù)所后繼續(xù)自行承接、承做、復(fù)核項目，“掛靠制”“承包制”特征明顯，總所一體化管控缺失，審計業(yè)務(wù)質(zhì)量參差不齊。另一方面，內(nèi)資會計師事務(wù)所員工薪酬結(jié)構(gòu)基本采取“基本工資+項目提成”的模式，注冊會計師收入與承攬承做項目數(shù)量直接掛鉤，未能建立以執(zhí)業(yè)質(zhì)量為核心的考核和薪酬激勵機制，難以建立質(zhì)量為上的審計文化。

二是市場主體造假動機及手段提升，對注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊形成壓力。隨著經(jīng)濟下行壓力加大，上市公司、新三板掛牌公司等市場主體受市值管理、融資需求、業(yè)績對賭、保殼摘帽等訴求，財務(wù)信息披露違法違規(guī)動機突出，且與大股東資金占用、債券違約、股權(quán)質(zhì)押風(fēng)險相伴而生，給審計執(zhí)業(yè)帶來了更大的風(fēng)險。與此同時，上市公司等主體的財務(wù)舞弊手段更為高明隱蔽，從傳統(tǒng)的虛構(gòu)現(xiàn)金收支，纂改銀行單據(jù)等“簡單粗暴”的形式，發(fā)展為虛構(gòu)客戶、供應(yīng)商以構(gòu)建自體資金循環(huán)，再到延長造假鏈條、插入中間方、利用境外主體和資金等掩蓋造假痕跡，甚至串通真實的客戶、供應(yīng)商、存貸款涉及的個別商業(yè)銀行、乃至審計團隊成員等配合舞弊，一旦注冊會計師出具的意見不符合預(yù)期，便解除合作關(guān)系，對注冊會計師發(fā)表恰當(dāng)審計意見形成壓力。

三是相關(guān)主體利益交織，對注冊會計師打破財務(wù)造假利益鏈條形成壓力。在部分財務(wù)舞弊案中，上市公司控股股東、實際控制人、私募投資機構(gòu)、保薦券商、注冊會計師、律師等主體已結(jié)成利益同盟。資本市場競爭日趨白熱化，各市場主體都不愿破壞相互之間的合作關(guān)系，選擇接受市場的潛規(guī)則。從上市公司發(fā)行定價到上市后的信息披露，部分券商、注冊會計師、律師打著“市值管理”的旗號，以專家的身份為信息披露主體粉飾包裝財務(wù)報表出謀劃策，從資本市場的“守門人”淪落為財務(wù)造假利益“分食者”、財務(wù)舞弊的“同謀者”或“放風(fēng)者”。

（二)違規(guī)成本過低，為注冊會計師參與舞弊創(chuàng)造機會

一是審計項目接受監(jiān)管部門檢查的覆蓋率較低，為審計機構(gòu)及執(zhí)業(yè)人員掩飾舞弊創(chuàng)造機會。近兩年來，證監(jiān)會系統(tǒng)共組織了對 6 家會計師事務(wù)所實施全面檢查，2018 年組織函證專題檢查，抽取 365 個執(zhí)業(yè)項目，2019 年組織商譽、大股東資金占用兩個專題檢查，分別抽查項目 131 個和 85 個，針對 120 多個重點類線索開展專項核查，各派出機構(gòu)按照“問題和風(fēng)險導(dǎo)向”“雙隨機”等方式開展 270 多項專項檢查。

盡管以上檢查基本實現(xiàn)了對原證券資格所的全覆蓋，但檢查項目覆蓋率不足 10%，大部分審計項目仍未接受過監(jiān)管檢查，以致未接受過檢查的注冊會計師存在僥幸心理。

二是行政處罰金額較低、民事索賠難度較大，為審計機構(gòu)及執(zhí)業(yè)人員接收風(fēng)險溢價創(chuàng)造機會。自 2016 年以來，證監(jiān)會系統(tǒng)對 22 家次會計師事務(wù)所、48 人次注冊會計師做出行政處罰，處罰的主要方式為沒收違法所得、罰款等，對審計機構(gòu)及人員的平均處罰金額為 353.22 萬元、7.73 萬元，與證券資格會計師事務(wù)所平均年度業(yè)務(wù)收入 11.47 億元和注冊會計師平均年度業(yè)務(wù)收入 153 萬元相比明顯偏低。同時，我國資本市場民事賠償機制不健全，在確定注冊會計師民事責(zé)任時對“故意”和“過失”的認定存在困難，難以通過民事訴訟賠償達到經(jīng)濟上重罰注冊會計師的目的。此外，近年來我國尚無追究刑事責(zé)任的審計失敗案例。

三是行政處罰和行政監(jiān)管措施對執(zhí)業(yè)生涯影響有限，為注冊會計師屢罰不改重復(fù)違規(guī)創(chuàng)造機會。從目前情況看來，會計師事務(wù)所及執(zhí)業(yè)人員被處以行政處罰后，如情況較為嚴重，則涉事合伙人帶領(lǐng)團隊攜項目整體遷移到另外一家會計師事務(wù)所。而對于情況較輕的行政處罰或行政監(jiān)管措施，涉事會計師事務(wù)所及執(zhí)業(yè)人員會在相關(guān)處罰或措施公開之際承受一定的輿論壓力，對之后的業(yè)務(wù)承接和開展并未造成實質(zhì)上的影響。

（三）規(guī)則不明確，為注冊會計師縱容舞弊提供借口

一是會計準(zhǔn)則在部分領(lǐng)域規(guī)定得比較原則，為鉆準(zhǔn)則空子調(diào)節(jié)利潤提供借口。自 2007 年以來，針對會計準(zhǔn)則有原則性規(guī)定、具體規(guī)范不明確，但實務(wù)中有爭議的問題，證監(jiān)會及時組織專門力量研究形成監(jiān)管口徑，以監(jiān)管問答等形式對外發(fā)布，指導(dǎo)市場實踐。然而，監(jiān)管問答作為一種案例指導(dǎo)的形式在促進市場主體會計專業(yè)判斷意識和能力的提升中發(fā)揮了重要作用，但在監(jiān)管執(zhí)法中并不具有法律效力。隨著資本市場中新業(yè)態(tài)、新交易模式的不斷涌現(xiàn)，會計準(zhǔn)則中部分領(lǐng)域原則性的規(guī)定已很難規(guī)范和指導(dǎo)市場主體的會計處理，信息披露主體及注冊會計師傾向于選擇對美化財務(wù)報表更有利的處理方式，而非客觀公允的結(jié)果。以會計準(zhǔn)則中關(guān)于公允價值計量的相關(guān)規(guī)定為例，會計準(zhǔn)則規(guī)定在所有情況下，企業(yè)只要能夠獲得相同資產(chǎn)或負債在活躍市場上的報價，就應(yīng)當(dāng)將該報價不加調(diào)整地應(yīng)用于該資產(chǎn)或負債的公允價值計量，但是會計準(zhǔn)則沒有對活躍市場的交易量和交易頻率作出明確的規(guī)定，導(dǎo)致某些企業(yè)制造惡意交易利用公允價值計量對公司進行盈余管理。

二是審計準(zhǔn)則關(guān)于合理保證的界定標(biāo)準(zhǔn)不明確，為注冊會計師免責(zé)申辯提供借口。審計準(zhǔn)則中規(guī)定合理保證的審計業(yè)務(wù)的目標(biāo)是將業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，但是對可接受的低水平無明確界定，取決于注冊會計師的職業(yè)判斷。在上述 35 起財務(wù)舞弊案件中有 30 家次會計師事務(wù)所提出申辯意見，其中 18 家次會計師事務(wù)所提出的申辯意見為審計對象有預(yù)謀有組織系統(tǒng)性舞弊，由于審計固有限制未能發(fā)現(xiàn)不屬于審計責(zé)任，注冊會計師只能對財務(wù)報表不存在重大錯報提供合理保證而非絕對保證，該類申辯意見均被證監(jiān)會駁回。對注冊會計師實施行政處罰并非僅由于注冊會計師未在審計階段發(fā)現(xiàn)舞弊行為，注冊會計師的勤勉盡責(zé)義務(wù)系過程性要求，而非以結(jié)果論。注冊會計師調(diào)查手段固然有限，但是在注冊會計師未勤勉盡責(zé)的情形下，審計對象有組織的系統(tǒng)性財務(wù)造假，不能當(dāng)然成為減輕、免除處罰的理由。

三是審計質(zhì)量控制管理的相關(guān)法規(guī)不完善，為會計師事務(wù)所質(zhì)量失控提供借口。現(xiàn)行審計準(zhǔn)則中關(guān)于審計業(yè)務(wù)控制質(zhì)量的規(guī)定過于原則性，對質(zhì)量控制專職人員的設(shè)置、權(quán)責(zé)分工、質(zhì)量復(fù)核的工作要求、質(zhì)量控制部門客觀性的維護等事項未作出要求，未能就會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制體系的構(gòu)建和監(jiān)管提供可操作性的指導(dǎo)。缺少上層法規(guī)的規(guī)范和指導(dǎo)，部分會計師事務(wù)所未能建立起以執(zhí)業(yè)質(zhì)量為導(dǎo)向的合伙人管理制度、內(nèi)部控制系統(tǒng)及配套的各項管理制度，部分會計師事務(wù)所設(shè)置了相關(guān)的內(nèi)部管理制度但在實際業(yè)務(wù)中未能有效執(zhí)行。

四、強化從事證券業(yè)務(wù)會計師事務(wù)所監(jiān)管的相關(guān)建議

針對資本市場財務(wù)舞弊案中會計師事務(wù)所及注冊會計師背后的壓力、動機和借口等因素，我們從法規(guī)供給、市場環(huán)境、預(yù)警手段、執(zhí)法力度和監(jiān)管協(xié)作等方面提出以下幾點建議，以進一步強化監(jiān)督與懲治機制，抑制利益沖動，督促審計機構(gòu)及執(zhí)業(yè)人員堅守勤勉底線，提高履職水平，切實發(fā)揮“看門人”作用。

（一）以法規(guī)準(zhǔn)則建立健全為契機，推動會計師事務(wù)所行業(yè)提升規(guī)范發(fā)展的能力。

一是推動《證券法》相關(guān)配套制度加快出臺，對會計師事務(wù)所設(shè)計、實施和運行質(zhì)量管理體系提出更高的要求，在法規(guī)制度或?qū)徲嫓?zhǔn)則層面明確要求會計師事務(wù)所指定專門人員負責(zé)質(zhì)量管理體系的日常運行，進一步規(guī)范會計師事務(wù)所主要負責(zé)人、相關(guān)部門及人員在治理層面、項目層面實施質(zhì)量控制應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。二是以相關(guān)法規(guī)制度出臺為契機，督促會計師事務(wù)所嚴格遵守相關(guān)規(guī)定建立質(zhì)量管理體系，將會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制責(zé)任落實到人、到事，切實推動審計行業(yè)全面提高審計服務(wù)質(zhì)量，樹立質(zhì)量至上的審計文化，提升規(guī)范發(fā)展的能力。

（二）建立會計師事務(wù)所風(fēng)險分級、監(jiān)測及執(zhí)業(yè)質(zhì)量披露機制，培育優(yōu)勝劣汰的市場環(huán)境。

一是整合相關(guān)信息和數(shù)據(jù)，建立以線索發(fā)現(xiàn)能力為核心的審計機構(gòu)違規(guī)風(fēng)險監(jiān)測機制。例如，通過“換所”原因分析，審計項目連續(xù)執(zhí)業(yè)年限統(tǒng)計，審計費用同行比較，審計機構(gòu)質(zhì)量控制合伙人執(zhí)業(yè)項目情況統(tǒng)計，審計機構(gòu)薪酬結(jié)構(gòu)分析等手法，整合多維度信息，對會計師事務(wù)所進行風(fēng)險評分評級，結(jié)合風(fēng)險預(yù)判情況對異常項目開展專項檢查，提高監(jiān)管效能。二是構(gòu)建審計機構(gòu)執(zhí)業(yè)質(zhì)量披露體系，建立優(yōu)勝劣汰的市場選擇機制。例如，要求會計師事務(wù)所在官方網(wǎng)站及時公開受行政處罰或行政監(jiān)管措施情況；在證監(jiān)會及派出機構(gòu)、證券交易所、中注協(xié)等部門官方網(wǎng)站定期公示會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量及接受懲處排名情況；鼓勵各媒體平臺轉(zhuǎn)發(fā)會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量相關(guān)信息，淡化對會計師事務(wù)所規(guī)模排名的宣傳等。

（三）強化對財務(wù)舞弊主體及相關(guān)中介機構(gòu)的監(jiān)督執(zhí)法力度，標(biāo)本兼治凈化會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)環(huán)境。

一是構(gòu)建公眾公司財務(wù)舞弊預(yù)警體系，強化舞弊風(fēng)險防范和揭示能力。從舞弊源頭入手，從上市公司財務(wù)報表中發(fā)現(xiàn)舞弊線索再倒查相應(yīng)的審計項目確定注冊會計師的責(zé)任。通過構(gòu)建審計對象舞弊風(fēng)險指標(biāo)體系，強化審計機構(gòu)和業(yè)務(wù)聯(lián)動監(jiān)管，發(fā)現(xiàn)問題線索，追查原因、質(zhì)疑到底，更能高效發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)行為。

二是加強對公眾公司財務(wù)舞弊行為的打擊力度，從源頭上遏制造假苗頭。對于公眾公司財務(wù)舞弊等違規(guī)信息披露行為，加大行政執(zhí)法力度，從嚴行政處罰，對涉嫌犯罪行為及時移送司法機關(guān)，依法從重追究刑事法律責(zé)任。三是加強對涉案中介機構(gòu)及相關(guān)人員的懲處力度，切實提高違法違規(guī)成本。對涉案中介機構(gòu)及相關(guān)人員用足用好行政監(jiān)管措施，警示苗頭性違規(guī)行為；加大稽查執(zhí)法力度，從快從嚴作出行政處罰；推動完善證券市場民事賠償機制，通過支持投資者民事索賠達到對違法中介機構(gòu)經(jīng)濟重罰的目的；加強行刑銜接，對于涉嫌犯罪的及時移送追究刑事責(zé)任。

（四）全面落實國務(wù)院金融委第三十六次會議要求，加強審計監(jiān)管協(xié)作形成監(jiān)管合力。

一是建立審計監(jiān)管部門協(xié)作機制。國務(wù)院金融委第三十六次會議要求證監(jiān)會會同相關(guān)部門建立“打擊資本市場違法活動協(xié)調(diào)工作小組”，在此合作框架下加強與注冊會計師行業(yè)主管部門、自律組織的監(jiān)管協(xié)作，強化監(jiān)管溝通機制，建立聯(lián)動檢查模式，避免重復(fù)檢查，提高檢查覆蓋率。二是優(yōu)化審計監(jiān)管公共生態(tài)。加強與工商、稅務(wù)、人行、銀保監(jiān)、國資等其他部門的合作，打通信息壁壘，建立信息報送及查詢機制，為審計監(jiān)管及行業(yè)規(guī)范創(chuàng)造良好的公共環(huán)境。三是做好輿論引導(dǎo)及應(yīng)對。持續(xù)加強行政監(jiān)管措施及行政處罰信息公開，引導(dǎo)媒體正面、準(zhǔn)確、客觀地報道資本市場審計行業(yè)監(jiān)管情況；充分利用媒體樹立尊重專業(yè)、尊重質(zhì)量、誠實守信的審計文化；及時核查有關(guān)審計項目的媒體質(zhì)疑，積極回應(yīng)媒體和社會關(guān)切。

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會計師事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)存在的問題及監(jiān)管建

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